《企业会计制度》(以下简称会计制度)的颁布实施是我国会计制度改革和发展过程中的一件大事。它将为规范我国企业会计核算行为，真实、完整地反映企业的财务状况、经营成果和现金流量，提高企业的会计信息质量发挥重要作用。与此同时，由于会计制度的变革也必然会使企业会计利润和企业纳税所得之间产生新的差异。本文拟对此略作分析。

一、收入总额构成内容的差异

税法规定纳税人的收入总额包括：生产、经营收入，财产转让收入，利息收入，租赁收入，特许权使用费收入，股息收入，其他收入等内容。其中，纳税人购买国债的利息收入，不计人应纳税所得额;纳税人从其他企业分回的已经缴纳所得税的利润，其已缴纳的税额可予以调整;纳税人来源于中国境外的所得，已在境外缴纳的所得税税款，准予在汇总纳税时，在其应纳税额中予以调整。

而在会计制度中，收人是指企业在销售商品、提供劳务及让渡资产使用权等日常活动中所形成的经济利益的总流人，包括主营业务收入和其他业务收入。也就是说。会计核算中关注的是“经济利益的总流人”。可见，会计上的“收入”要比税法中的“收入”包含更多的内容。

尤其需要注意的是，会计制度对于收入的确认标准有了新的界定，企业应当根据收人的性质，按照收入确认的原则，合理地确认和计量各项收入。

二、费用项目扣除范围的差异

根据税法的规定，企业在计算应纳税所得额时，有一些项目是不得扣除的，比如资本性支出，无形资产受让、开发支出，违法经营的罚款和被没收财物的损失等等。

而企业在计算会计利润时，除了资本性支出、无形资产受让支出或开发支出、自然灾害或者意外事故损失有赔偿的部分等项目不得扣除外，税法中规定的其他挚用支出项目都是可以据实列支的。

比如，根据税法规定，存货跌价准备金、短期投资跌价准备金、长期投资减值准备金、风险准备基金(包括投资风险准备基金)，以及国家税收法规规定可提取的准备金之外任何形式的准备金不得扣除。也就是说，相对于会计制度所规定的八项资产减值准备，除了存货跌价准备金、短期投资跌价准备金、长期投资减值准备金之外，税法还没有对其他减值准备做出进一步明确的规定。而在会计制度中，企业计提八项资产减值准备的费用是要全部计人当期损益的。

三、费用项目扣除标准的差异

在计算应纳税所得额时，有些准予扣除的项目是按照规定的范围、标准扣除。比如：纳税人向非金融机构借款的利息支出;纳税人支付给职工的工资;纳税人的职工工会经费、职工福利费、职工教育经费;纳税人用于公益、救济性的捐赠;纳税人按国家有关规定上交的各类保险基金和统筹基金;广告费、业务宣传费、业务招待费等。

而在计算会计利润时，上述费用项目通常都是按照实际发生的数额全额扣除的。其中，企业的对外捐赠也不论是否公益、救济性捐赠，都列作费用支出。会计制度也不再统一规定职工工会经费、职工福利费、职工教育经费的计提比例。这样，在企业实务中就可能会出现该类项目在会计利润和纳税所得计算中扣除数额不一致的情况。

四、固定资产折旧政策规定的差异

税法和会计制度对固定资产折旧的范围、方法等内容都有规定。但是，在具体规定上，两者之间却存在较大差异。

比如，在对“不提取折旧的固定资产”范围的规定上，税法除了作出与会计制度中的有关条款一致的规定之外，还进一步明确：按照规定提取维检费的固定资产;已在成本中一次性列支而形成的固定资产;破产、关停企业的固定资产;已出售给职工个人的住房和出租给职工个人且租金收入未计入收入总额而纳人周转金的住房;接受捐赠的固定资产;财政部规定的其他不得计提折旧的固定资产不得提取折旧。

再如，税法规定固定资产的预计残值比例在原价的5%以内，由企业自行确定;由于情况特殊，需调整残值比例的，应报主管税务机关备案。对于固定资产的最低折旧年限，税法也有明确的规定。

关于企业固定资产折旧方法的选择，税法规定，纳税人可扣除的固定资产折旧的计算，采取直线折旧法;对促进科技进步、环境保护和国家鼓励投资的关键设备，以及常年处于震动、超强度使用或受酸、碱等强烈腐蚀状态的机器设备，确需缩短折旧年限或采取加速折旧方法的，由纳税人提出申请，经当地主管税务机关审核后，逐级报国家税务总局批准。

对于上述预计残值、最低折旧年限、折旧方法的选择等问题，会计制度规定，企业可以根据固定资产的性质和消耗方式，合理地确定固定资产的预计使用年限和预计净残值，并根据科技发展、环境及其他因素，选择合理的固定资产折旧方法。显然，会计制度对固定资产折旧的规定给予了企业较大的自主权，这将进一步增加会计利润与纳税所得的差异。

同时，对于固定资产价值的认定，税法和会计制度的规定也有较大差异，这些差异也会间接地影响到会计利润与纳税所得的计算。

五、无形资产摊销规定的差异

对于无形资产的摊销年限，税法规定，受让或投资的无形资产，法律和合同或者企业申请书分别规定有效期限和受益期限的，按法定有效期限与合同或企业申请书中规定的受益年限孰短原则摊销;法律没有规定使用年限的，按照合同或者企业申请书的受益年限摊销;法律和合同或者企业申请书没有规定使用年限的，或者自行开发的无形资产，摊销期限不得少于10年。可见，对于受让或投资的无形资产和自行开发的无形资产摊销年限的规定是不一样的。

会计制度对此增加了“如无形资产预计使用年限超过了相关合同规定的受益年限或法律规定的有效年限”的条件。也就是说，只有在这个条件下，无形资产摊销年限才能按“受益年限或法律规定的有效年限孰短”等原则确认，并且会计制度的这一原则是对所有无形资产而言。

税法还规定了自创或外购的商誉、接受捐赠的无形资产不得进行摊销，会计制度则规定无形资产都要在一定年限摊销。

六、发出或领用存赁成本计价方法的差异

会计制度规定，企业对于领用或发出的存货，可以采用先进先出法、加权平均法、移动平均法、个别计价法或后进先出法等确定其实际成本。而税法明确规定，只有纳税人正在使用的存货实物流程与后进先出法相一致，才可以采用后进先出法确定发出或领用存货的成本。

七、长期待摊费用摊销的差异

税法对递延费用摊销期限作出了在不短于5年的期间内平均摊销的规定。而会计制度对长期待摊费用没有规定“在不超过5年的期限内平均摊销”，尤其要求企业将筹建期间除购建固定资产以外所有发生的费用，在开始生产经营当月起一次计人开始生产经营当月的损益。对两者规定的不一致之处，在计算应纳税所得额时，应予以关注。

八、借款费用处理的差异

税法规定，企业为购置、建造和生产固定资产、无形资产而发生的借款，在有关资产购建期间发生的借款费用，应作为资本性支出计人有关资产的成本;有关资产交付使用后发生的借款费用，可在发生当期扣除。而会计制度只规定除为购建固定资产的专门借款所发生的借款费用外，其他借款费用均应于发生当期确认为费用，直接计人当期财务费用，并且对固定资产借款费用资本化的时间和金额的规定与税法的规定有很大差异。

另外，税法规定，从事房地产开发业务的纳税人为开发房地产而借人资金所发生的借款费用，即在房地产完工之前发生的，应计人有关房地产开发成本。这与会计制度的规定也不一致。在计算应纳税所得额时，应以税法规定为准。

九、坏账准备规定的差异

税法中规定坏账准备的提取范围为年末应收账款，包括应收票据的金额。但其中与关联方之间的任何往来账款不得提取坏账准备金。而会计制度所规定的范围则为“公司的应收款项(包括应收账款和其他应收款)”。税法还规定纳税人的坏账准备金提取比例一律不得超过年末应收账款余额的0.5%。而会计制度规定，企业计提坏账准备的方法由企业自行确定，即企业应当制定计提坏账准备的政策，明确计提坏账准备的范围、提取方法、账龄的划分和提取比例。

另外，税法对坏账处理的规定比会计制度更加详细，并规定关联方之间往来账款不得确认为坏账，不得作为扣除内容。

十、亏损弥补事项规定的差异

税法规定，纳税人发生年度亏损的，可以用下一纳税年度的所得弥补;下一纳税年度的所得不足弥补的，可以逐年延续弥补，但是延续弥补期最长不得超过5年。这里所弥补的亏损是从纳税所得额的角度考虑，而不是会计利润。同时，会计制度对会计利润的弥补也没有期限规定。